Как принимать к учету материальные ценности со стоимостью свыше 40000 руб., но ниже 100000 руб., если в Учетной политике по бухгалтерскому учету на 2016 год. указан лимит 40000 руб. по основным средствам и для ведения налогового учета используются данные бухгалтерского учета (ПБУ 18 малое предприятие не применяет). Какой пункт необходимо прописать в Учетной политике для целей налогового учета для того, чтобы приблизить его к бухгалтерскому в части учета амортизируемого имущества?

1) С 2016г. имущество стоимостью от 40 000 руб. до 100 000 руб.:

В бухгалтерском учете признается основным средством и поэтому подлежит амортизации в течение срока полезного использования;

В налоговом учете признается материальными расходами и соответственно подлежит единовременному списанию в состав расходов, если иное не установлено учетной политикой.

Несмотря на освобождение от применения ПБУ 18/02, малое предприятие не вправе использовать лимит в размере 40 000 руб., установленный для бухгалтерского учета, для целей налогового учета.

2) Для сближения бухгалтерского и налогового учета (чтобы в расходы включались одинаковые суммы амортизационных отчислений) в налоговой учетной политике необходимо добавить пункт о том, что имущество стоимостью от 40 000 руб. до 100 000 руб. и сроком полезного использования более года подлежит равномерному списанию в течение установленного срока.

Обоснование

Сергея Разгулина , действительного государственного советника РФ 3-го класса

Как оформить и отразить в бухучете приобретение основных средств за плату

Первоначальная стоимость основных средств более 40 000 руб., но не превышает 100 000 руб.

С 1 января 2016 года для целей налогового учета амортизируемым имуществом признаются основные средства первоначальной стоимостью более 100 000 руб. Причем новое правило распространяется только на объекты, введенные в эксплуатацию в 2016 году. В бухучете лимит стоимости основных средств остался прежним – 40 000 руб. Это следует из положений пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ, пункта 4 статьи 5 Закона от 8 июня 2015 г. № 150-ФЗ и пункта 5 ПБУ 6/01.

Из-за различий в правилах отнесения имущества к основным средствам в бухгалтерском учете иамортизируемому имуществу в налоговом порядок списания стоимости таких объектов может не совпадать. Например, если первоначальная стоимость основного средства будет свыше 40 000 руб., но до 100 000 руб. включительно. В бухучете стоимость такого имущества следует погашать через амортизацию, а в налоговом признать единовременно в составе расходов.

Поэтому в момент передачи основного средства в эксплуатацию в бухгалтерском учете возникнет налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство. Такие разницы будут погашаться по мере начисления амортизации. Это следует из пунктов , и ПБУ 18/02.

Как учесть разницы по имуществу от 40 000рублей

С 1 января в налоговом учете лимит стоимости основных средств вырос до 100 000 руб. А в бухучете остался 40 000 руб. Из-за этого по новым объектам стоимостью от 40 000до 100 000 руб. возникают разницы. Их отражают на специальных счетах.

Компания в марте 2016 года приобрела и ввела в эксплуатацию ксерокс стоимостью 54 280 руб., в том числе НДС - 8280 руб. Срок полезного использования - 37 месяцев.

В налоговом учете бухгалтер в марте включил в расходы всю стоимость ксерокса - 46 000 руб. А в бухучете будет списывать ее постепенно, через амортизацию. И не с марта, а с апреля - месяца, следующего за вводом в эксплуатацию.

Можно избежать разниц, если в налоговой учетной политике предусмотреть особое условие для имущества стоимостью от 40 000 до 100 000 руб. и сроком полезного использования более года (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). А именно, что такие активы компания списывает равномерно в течение срока полезного использования с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию. Тогда в налоговом и бухгалтерском учете вы будете включать в расходы одну и ту же сумму. А малые компании, которые не подпадают под обязательный аудит, и вовсе вправе не применять ПБУ 18/02 .

Какие лимиты применять к основным средствам и выручке

Вырос лимит стоимости основных средств и НМА

По новым правилам амортизируемым имуществом в налоговом учете признают объекты, которые отвечают двум критериям (п. 1 ст. 256 НК РФ в ред. Закона № 150-ФЗ):

1) стоят дороже 100 000 руб. (в 2015 году было 40 000 руб.);

2) имеют срок полезного использования больше года.

Новый лимит касается основных средств и нематериальных активов, введенных в эксплуатацию в 2016 году. Как по-новому учитывать имущество, стоимость которого укладывается в лимит или превышает его, видно на схеме ниже.

Какое имущество в 2016 году относится к основным средствам и НМА

Рассмотрим, как в 2016 году учитывать имущество и нематериальные активы стоимостью от 40 000 до 100 000 руб.

Актив от 40 000 до 100 000 руб. купили и ввели в эксплуатацию в 2016 году. Учтите имущество как неамортизируемое.

Если это дешевые объекты, например инвентарь, компьютеры, инструменты, то спишите их стоимость в материальные расходы (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Если дешевые нематериальные объекты, например программы, то можно учесть как прочие (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Налоговый кодекс позволяет списывать подобные объекты единовременно или по частям. К примеру, в течение срока полезного использования. Выбранный вариант закрепите в учетной политике на 2016 год.

В бухучете лимит для основных средств пока прежний - 40 000 руб. (п. 5 ПБУ 6/01). И, как нам сообщили в Минфине, вносить изменения в эту норму чиновники пока не планируют. Поэтому возникают разницы между бухгалтерским и налоговым учетом.

Готовые формулировки налоговой учетной политики "2016

Как списывать активы до 100 000 рублей включительно

С 2016 года лимит стоимости основных средств и нематериальных активов составляет 100 000 руб. Если в учетной политике упоминается прежний лимит, замените его на новый. И уточните, как компания списывает активы, стоимость которых не превышает 100 000 руб., - сразу или постепенно, например в течение срока использования.

Может ли организация для целей налогообложения прибыли установить, что стоимость имущества до 40 000 рублей включительно списывается единовременно в полной сумме в момент ввода его в эксплуатацию, а имущество, стоимостью более 40 000 рублей (до 100 000 руб. включительно), списывается в качестве материальных расходов в течение срока их полезного использования, установленного в бухгалтерском учете?

До 1 января 2016г. амортизируемым имуществом признавалось имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п.1 ст.256 НК РФ). С 1 января 2016г. стоимостной критерий для признания имущества амортизируемым был увеличен на 60 000 рублей и теперь составляет более 100 000 рублей.

Таким образом, с 1 января 2016г. имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью до 100 000 рублей включительно отражается в составе материальных расходов (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ).

В то же время в бухгалтерском учете в ПБУ 6/01 никаких изменений внесено не было, и стоимостной критерий для признания имущества в составе материальных расходов по-прежнему составляет до 40 000 рублей включительно (конкретный размер устанавливается учетной политикой для целей бухгалтерского учета). Таким образом, у бухгалтеров появляются дополнительные проводки, связанные с необходимостью отражать , поскольку в бухгалтерском учете имущество стоимостью более 40 000 рублей отражается в составе основных средств и переносится на затраты посредством начисления амортизации (исходим из того, что учетной политикой установлен стоимостной критерий отнесения имущества к материальным расходам в размере 40 000 руб. включительно), а в налоговом учете такие объекты списываются как материальные расходы единовременно в полной сумме в момент ввода их в эксплуатацию.

Однако такие разницы могут и не возникнуть, если организация предпримет определенные действия, а именно, внесет изменения в учетную политику для целей налогообложения прибыли. Такое право ей представлено пп.3 п.1 ст.254 НК РФ, где сказано, что при списании имущества, не являющегося амортизируемым имуществом, в течение более одного отчетного периода вправе самостоятельно определить порядок признания материальных расходов в виде стоимости такого имущества с учетом срока его использования или иных экономически обоснованных показателей. Таким образом, налогоплательщик вправе не признать стоимость такого имущество единовременно в полной сумме в составе материальных расходов, а списывать на материальные расходы в течение срока их полезного использования. Закрепить такой порядок необходимо в учетной политике.

Данная норма не запрещает одновременно сочетать разные варианты списания стоимости не амортизируемого имущества. То есть, организация вправе установить, что стоимость объектов, признаваемых основными средствами в бухгалтерском учете (имущество свыше 40 000 рублей), списывается в расходы для целей налогообложения прибыли в течение срока полезного использования, установленного, например, в бухгалтерском учете, а стоимость остального имущества (имущество до 40 000 рублей включительно) - единовременно признать в полной сумме в момент ввода его в эксплуатацию. Это позволит избежать возникновения временных разниц и сблизить бухгалтерский и .

Таким образом, в учетной политике для целей налогообложения прибыли организация вправе предусмотреть, что стоимость имущества до 40 000 рублей включительно списывается единовременно в полной сумме в момент ввода его в эксплуатацию, а имущество стоимостью более 40 000 рублей (до 100 000 руб. включительно) - в течение срока его полезного использования, установленного в бухгалтерском учете.

«Если после проведения реконструкции первоначальная стоимость имущества превысит 100 000 руб., то его следует отнести к амортизируемому и учитывать в составе расходов путем начисления амортизации»

Новая позиция Минфина

Напомним, что с 1 января 2016 г. стоимостной критерий отнесения имущества со сроком полезного использования более 12 месяцев к амортизируемому для целей исчисления налога на прибыль был повышен в 2,5 раза — с «более 40 000 рублей» до «более 100 000 рублей» (п. 1 ст. 256 НК РФ). Следствием этого стало единовременное списание на расходы значительно большего числа объектов, которые по своей экономической природе являются основными средствами и в отношении которых, следовательно, имеется вероятность осуществления улучшений в виде реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования (далее — улучшения). В связи с этим, как это бывало и ранее при изменении стоимостного лимита амортизируемого имущества, возник вопрос о порядке налогового учета расходов на улучшения основных средств, не относящихся к амортизируемому имуществу, стоимость которых единовременно учтена в составе материальных расходов при вводе в эксплуатацию в соответствии с п.п. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Рассматривая этот вопрос впервые после 2016 г., Минфин России высказало мнение, что если после проведения реконструкции первоначальная стоимость имущества превысит 100 000 руб., то его следует отнести к амортизируемому и учитывать в составе расходов путем начисления амортизации (письмо от 7.02.17 г. № 03-03-06/1/7342) (см. пример).

Пример Первоначальная стоимость основного средства, единовременно учтенная в составе материальных расходов, равна 70 тыс. руб. Затраты на улучшение основного средства составили 50 тыс. руб. Поскольку сумма этих двух величин превышает 100 тыс. руб., то расходы на улучшение признаются не единовременно, а через амортизацию.

Современная позиция менее выгодна для налогоплательщика

Следует отметить, что изложенная позиция Минфина России, с одной стороны, не нова, а с другой, она изменилась по сравнению с его последней точкой зрения по рассматриваемому вопросу. В первой половине 2000-х годов, когда при наличии остальных соответствующих признаков к амортизируемому относилось имущество стоимостью более 10 тыс. руб., Минфин России указывало:

если суммы понесенных расходов на модернизацию объекта основных средств равняются 10 000 руб. и более, он включается в состав амортизируемого имущества, и формируется новая первоначальная стоимость, состоящая из произведенных расходов на модернизацию указанного объекта основных средств (письмо от 9.06.04 г. № 03-02-05/3/50); когда в результате модернизации объект контрольно-кассовой техники переводится в состав амортизируемого имущества в целях налогообложения, налогоплательщик учитывает его в налоговом учете по восстановительной стоимости, включающей расходы на модернизацию, без учета (т. е. за вычетом) первоначальной стоимости, списанной ранее в состав материальных расходов (письмо от 14.04.05 г. № 03-01-20/2-56).

В отличие от приведенных точек зрения в письме 2017 г., во-первых, с точки зрения стоимостного критерия амортизируемого имущества оценивается не сам размер затрат на улучшение, а сумма списанной первоначальной стоимости и затрат на улучшение. При прежнем подходе в рассмотренном примере, когда затраты на улучшение составили менее 100 тыс. руб., они могли бы быть списаны на расходы единовременно. Поэтому современная позиция еще менее выгодна для налогоплательщика, но зато, во-вторых (хотя это слабое утешение для налогоплательщиков), она точнее с точки зрения терминологии, поскольку в письме 2017 г.:

не используется отсутствующее в НК РФ понятие новой первоначальной стоимости, так как, будучи списанной (при этом неважно, в каком порядке — единовременно или через амортизацию), первоначальная стоимость в качестве «бухгалтерской» и «налоговой» характеристики основного средства никуда не исчезает, а, будучи увеличенной в результате улучшения основного средства, называется не новой, а измененной первоначальной стоимостью (п. 2 ст. 257 НК РФ, п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 26н); так как в указанных нормах не конкретизируется, об изменении какой первоначальной стоимости идет речь (уже списанной или еще не списанной на расходы), то их терминология применима к обеим ситуациям; не употребляется «не подходящее к месту» понятие восстановительной стоимости; несмотря на то что модернизация и реконструкция основных средств являются способами их «восстановления» (п. 26 ПБУ 6/01), возникшая после этого стоимость не называется восстановительной, так как ею считается текущая стоимость, полученная путем переоценки (п. 1 ст. 257 НК РФ, п. 15 ПБУ 6/01).

Расходы, которые мы потеряли

Во второй половине 2000-х годов еще до повышения стоимостного критерия амортизируемого имущества до «более 20 000 руб." Минфин России изменило свою позицию и стало указывать, что расходы на модернизацию основных средств, стоимость которых для целей налогообложения списана единовременно в состав материальных расходов, также подлежат включению в текущие расходы налогового (отчетного) периода в полном объеме в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (письма от 7.05.07 г. № 03-03-06/1/266, от 26.11.08 г. № 03-03-06/1/651, от 2.04.09 г. № 03-03-06/2/74 от 25.03.10 г. № 03-03-06/1/173 и др.). Эту точку зрения поддержали и налоговые органы (письмо УФНС России по г. Москве от 30.09.10 г. № 16-15/[email protected]).

Если попытаться понять причины изменения позиции Минфина России, особенно с учетом того, что рассматриваемая проблема не урегулирована в НК РФ, и по ней отсутствует судебная практика, то ничем кроме смены руководства Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России объяснить это изменение не представляется возможным. Тем более что эта менее благоприятная для бюджета по сравнению с предыдущей позиция, определенная сначала в благоприятные для российской экономики годы, не изменилась и в период финансово-экономического кризиса 2008—2010 гг.

Однако тот факт, что налогоплательщики задают соответствующий вопрос достаточно часто, позволяет предположить, что не все местные налоговые органы были согласны с изменившимся подходом Минфина России. Однако в качестве примера можно назвать лишь одно постановление АС Дальневосточного округа от 9.09.15 г. № Ф03-3437/2015, где суд согласился с налогоплательщиком в том, что если проведена реконструкция или модернизация имущества (в том числе основных средств) стоимостью менее предельной суммы, установленной для амортизируемого имущества, и соответственно эта стоимость была списана единовременно, то расходы на реконструкцию также можно списать единовременно (независимо от их размера).

При этом суд руководствовался (именно так и написано) письмами Минфина России 2007—2010 гг. и применял положения п. 7 ст. 3 НК РФ. Выпустив письмо 2017 г., очередное руководство Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России лишило налогоплательщиков и суды возможности ссылаться на его прежнюю благоприятную для налогоплательщиков позицию, которым теперь придется искать новые доводы в ее обоснование.

Задание на завтра

Следует отметить, что в иной, но по сути схожей и также не урегулированной НК РФ ситуации, в которой улучшалось полностью самортизированное основное средство (соответственно с закончившимся сроком полезного использования), суд не поддержал налогоплательщика в попытке списать затраты на улучшение основного средства единовременно на основании п. 1 ст. 258 НК РФ исходя из того, что оставшийся срок полезного использования основного средства равен нулю. При этом суд, ссылаясь на п. 5 ст. 270 НК РФ, также указал, что поскольку в результате реконструкции основное средство продолжает использоваться налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, остается основным средством, стоимость которого подлежит увеличению на сумму затрат по его реконструкции, то начисление амортизации до полного погашения измененной первоначальной стоимости не противоречит положениям главы 25 НК РФ НК РФ и не нарушает права налогоплательщика уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на суммы произведенных затрат на реконструкцию (постановление ФАС Московского округа от 28.03.13 г. № А40-7640/09-115-26).

Чтобы оценить, какая из трех изложенных позиций Минфина России по вопросу об учете расходов на улучшение основного средства, стоимость которого списана единовременно на материальные расходы, наиболее соответствует нормам НК РФ с точки зрения их системного толкования, целесообразно проанализировать эту ситуацию в увязке с вопросом о признании расходов на улучшение как минимум полностью самортизированного основного средства, который в свою очередь неизбежно повлечет за собой рассмотрение проблемы начисления амортизации после улучшения основных средств в целом. Необходимо это и для понимания вопроса об определении срока списания затрат на улучшение основного средства, стоимость которого учтена единовременно в составе материальных расходов, если иметь в виду позицию Минфина России 2017 г.

С 2016 года увеличен минимальный размер стоимости, который позволяет отнести имущество к основным средствам в налоговом учете. При этом в бухгалтерском учете значение данного показателя осталось прежним. В результате недорогие объекты в НУ и БУ теперь отражаются по-разному, и это вызывает вопросы при применении ПБУ 18/02 (см. « »). В настоящей статье мы расскажем, как нужно учесть временные разницы, а также отложенные налоговые обязательства и активы.

Вводная информация

Начиная с января 2016 года, малоценные основные средства в бухгалтерском и налоговом учете отражаются по-разному.

В налоговом учете применяется новая редакция пункта 1 статьи НК РФ, согласно которой основными средствами признаются средства труда первоначальной стоимостью свыше 100 тысяч рублей. Соответственно, более дешевые объекты не относятся к ОС, и их стоимость списывается в текущие расходы. Напомним, что данное разграничение применяется в отношении имущества, которое введено в эксплуатацию 1 января 2016 года и позже (см. « »).

Правила бухучета разрешают отражать основные средства, первоначальная стоимость которых не превышает установленного лимита, в составе материально-производственных запасов. Величина лимита составляет 40 тысяч рублей (п. 5 «Учет основных средств»). Это значит, что объекты до 40 тысяч рублей можно принять к учету одним из двух способов: либо как основные средства, либо как МПЗ. Что же касается имущества стоимостью 40 тысяч рублей и более, то для него выбора нет — оно в любом случае отражается в качестве основного средства.

Для наглядности мы сопоставили в таблице правила, по которым с 2016 года следует учитывать ОС в налоговом и бухгалтерском учете.

Как соотносятся правила учета основных средств, действующие в НУ и в БУ

Первоначальная стоимость объекта	Как отразить в налоговом учете	Как отразить в бухгалтерском учете
до 40 000 руб.		организация вправе выбрать один из двух способов: Включить в состав МПЗ и списать на текущие расходы при вводе в эксплуатацию;
от 40 000 руб. до 100 000 руб. включительно	списать на текущие расходы при вводе в эксплуатацию	включить в состав ОС и амортизировать
свыше 100 000 руб.	включить в состав ОС и амортизировать	включить в состав ОС и амортизировать

Когда появляются временные разницы

В отношении каждого объекта, который в бухгалтерском учете отражается иначе, нежели в налоговом, необходимо показать разницу. Такое требование установлено в «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».

Это относится ко всем без исключения основным средствам, первоначальная стоимость которых попадает в диапазон от 40 тысяч рублей до 100 тысяч рублей включительно. Также временные разницы появляются в случае, если в бухучете компании объекты стоимостью менее 40 тысяч рублей отражаются в составе основных средств, а не в составе МПЗ.

Какие проводки нужно создать

Так как при отражении малоценного ОС в налоговом учете первоначальная стоимость списывается сразу, а в бухгалтерском учете постепенно через амортизацию, «налоговая» прибыль оказывается меньше, чем «бухгалтерская». Значит, временная разница является налогооблагаемой. Возникает отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое показывают по дебету счета 68 и кредиту счета 77. Величина ОНО равна налогооблагаемой временной разнице, умноженной на ставку налога на прибыль (20%).

При начислении ежемесячной амортизации, напротив, «налоговая» прибыль превышает «бухгалтерскую», ведь в БУ делаются амортизационные отчисления, а в НУ их нет. Из-за этого возникает временная разница, которая является вычитаемой. Она порождает отложенный налоговый актив (ОНА), который показывают по дебету счета 09 и кредиту счета 68. Величина ОНА равна вычитаемой временной разнице, умноженной на ставку налога на прибыль.

Пример 1

В феврале 2019 года торговая организация приобрела основное средство первоначальной стоимостью 86 400 руб. и сроком полезного использования 4 года (что составляет 48 месяцев). В этом же месяце объект был принят к учету и введен в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете объект отражен в качестве основного средства. Согласно учетной политике для целей БУ применяется линейный метод начисления амортизации. Бухгалтер определил, что годовая норма амортизации составляет 25% (100%: 4 года). Соответственно, годовая сумма амортизационных отчислений равна 21 600 руб.(86 400 руб. х 25%), а ежемесячная — 1 800 руб.(21 600 руб.: 12 мес.).

ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
- 86 400 руб. — принято к учету основное средство.

В налоговом учете первоначальная стоимость полностью списана на текущие расходы. В результате образовалась налогооблагаемая временная разница в размере 86 400 руб.

Бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77
- 17 280 руб.(86 400 х 20%) — отражено ОНО.

В период с марта 2019 года по февраль 2023 года (всего 48 месяцев) бухгалтер ежемесячно начисляет амортизацию и делает проводку:
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02
- 1 800 руб. — начислена амортизация.

При этом возникает вычитаемая временная разница в размере 1 800 руб. В связи с этим ежемесячно делается проводка:
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68
- 360 руб.(1 800 руб. х 20%) — погашено ОНО.

По истечении срока полезного использования ОНО оказывается полностью погашенным.

Досрочное выбытие объекта

Не исключено, что компания продаст или ликвидирует ОС до окончания срока его полезного использования. При этом и налогооблагаемая, и временная разница останутся частично непогашенными. В такой ситуации отложенное налоговое обязательство и отложенный налоговый актив нужно списать на счет 99.

Пример 2

В феврале 2019 года торговая организация приобрела основное средство первоначальной стоимостью 90 000 руб. и сроком полезного использования 2 года (что составляет 24 месяца). В феврале 2019 года объект был принят к учету и введен в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете объект отражен в качестве основного средства. Согласно учетной политике для целей БУ применяется линейный метод начисления амортизации. Бухгалтер определил, что годовая норма амортизации составляет 50% (100%: 2 года). Соответственно, годовая сумма амортизационных отчислений равна 45 000 руб. (90 000 руб. х 50%), а ежемесячная — 3 750 руб.(45 000 руб.: 12 мес.).
В июне 2019 года объект был продан.

В феврале 2019 года бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
- 90 000 руб. — принято к учету основное средство.

В налоговом учете первоначальная стоимость полностью списана на текущие расходы. В результате образовалась налогооблагаемая временная разница в размере 90 000 руб. Бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 77
- 18 000 руб. (90 000 х 20%) — отражено ОНО.

В период с марта по май 2019 года (всего 3 месяца) бухгалтер ежемесячно начисляет амортизацию и делает проводку:
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02
- 3 750 руб. — начислена амортизация.

При этом возникает вычитаемая временная разница в размере 3 750 руб. В связи с этим ежемесячно делается проводка:
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68
- 750 руб.(3 750 руб. х 20%) — погашено ОНО.

На момент продажи объекта величина ОНО достигла 15 750 руб. (18 000 руб. - (750 руб. х 3 мес.)). Бухгалтер сделал проводку:
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 99
- 15 750 руб. — списано ОНО

Федеральный стандарт «Основные средства», который был утвержден еще в 2016 году, применяется с 1 января 2018 года. Изменения коснулись основополагающих терминов, понятий, классификационных признаков, как и некоторых стоимостных показателей, принимаемых за основу, в том числе и при ведении налогового учета.

Статьи затрат, из которых складывается стоимость ОС по ПБУ 6/1, по-прежнему актуальны. Документ содержит и абсолютно новые понятия:

• «обменные операции» — получение основных фондов в обмен на деньги, другие ценности, права либо товар или услуги, то есть возмездно;
• «необменные операции», напротив, носят безвозмездный характер либо в них фигурирует стоимость значительно ниже рыночной.

Соответственно, в одном случае применяется привычная оценка по фактическим затратам, в другом возникает понятие «справедливая стоимость ОС».

Оценка ОС с помощью определенного показателя прописывается в учетной политике. Списание ОС стоимостью 10-40 тыс. рублей разрешается произвести сразу или пролонгировано в обеих учетных системах, а стоимостью ниже – вывести за баланс.

Федеральный стандарт «Основные средства» движется по пути приближения показателей бухгалтерского учета к аналогичным, рассчитанным по стандартам НК РФ. Цель — максимально упростить расчеты и учет как таковой.

Учет основных средств менее 100 тыс. рублей в налоговом учете

ОСНО

Налоговый кодекс (ст. 256, п. 1) с целью исчисления декларирует следующие объекты:

• имущество;
• результаты, а так же объекты интеллектуального труда.

Они должны быть использованы, чтобы получить доход, иметь срок полезного использования выше 12 месяцев и начальную стоимость от 100 тыс. рублей. В налоговом учете указанное имущество считается амортизируемым.

Отталкиваясь от изменений, продиктованных новым стандартом, основные средства меньше 100 тыс. рублей стоимости можно:

• списать на затраты как только началась их эксплуатация;
• списывать в течение определенного срока с учетом времени, на протяжении которого его собираются использовать, др. обстоятельств.

Отметим при этом, что в бухучете имущество от 40 до 100 тыс. рублей также нельзя будет списать сразу при вводе в эксплуатацию, как и ранее. Таким образом, при учете объектов основных средств стоимостью 40-100 тыс. рублей появляются временные разницы.

Рассмотрим пример. Предприятие общественного питания совершило покупку электрической промышленной мясорубки стоимостью 50 тыс. рублей (без ). В затраты включены — доставка сторонней организацией — в сумме 2 тыс. рублей без НДС, а кроме того, расходы по установке и наладке оборудования — 3 тыс. рублей (без НДС). Эксплуатировать агрегат начали 1.02.2018 г. согласно приказу руководителя. Выбран линейный метод амортизации.

Корреспонденции счетов (в феврале 2018 года):

• Дт 08 Кт 60 – 55000,00;
• Дт 08 Кт 60 – 2000,00;
• Дт 08 Кт 60 – 3000,00;
  ____________________________
• Дт 08 Кт 60 – 60000,00;
• Дт 01 Кт 08 – 60 000,00 — ОС поставлено на учет.

Полезное использование, согласно классификации основных фондов (средств), установлено на срок 60 месяцев. Сумма амортизационных отчислений помесячно – 1000 рублей (60000/60). В налоговых регистрах учета зафиксировано единовременное списание стоимости мясорубки. Далее формируются проводки:

• Дт 68 Кт 77 -12000 руб. (60000 руб.*20%) — отложенное обязательство (ОНО) по налогу на прибыль;
• Дт 20 Кт 02 - 1000 руб. – начисленная амортизация, ежемесячная проводка.

Каждый месяц имеет место временная разница в 1000 рублей. При формировании проводки Дт 77 Кт 68 – 200 руб. (1000*20%) погашается в течение 60 месяцев: 200*60=12000 рублей.

Ст. 254 НК РФ (п. 1 пп. 3) говорит о правах налогоплательщика самостоятельно выбирать способ списания имущества, которое Налоговой кодекс к основным средствам не относит. Следовательно, возможно в НУ списывать стоимость ОС в течение определенного времени. Это позволяет обойтись без появления учетных разниц. Следует зафиксировать в учетной политике соответствующий способ списания основных фондов стоимостью 40-100 тыс. рублей в НУ.

Обратите внимание! Если имущество введено в эксплуатацию 1.01. 2016 г. и позднее, при чем стоимость оного выше 100 тыс. рублей, то такой объект подлежит амортизации. Более дешевые объекты есть возможность списать единовременно. Это следует из ст. 256 НК РФ.

Одновременно имущество, эксплуатирующееся ранее, принадлежит к объектом ОС, если стоит больше 40 тыс. рублей.

УСН «доходы минус расходы»

Ст. 346.17 НК РФ утверждает, что организация, применяющая и учитывающая при расчете оба показателя, признает расходную часть одновременно с погашением задолженности перед контрагентом. Следовательно, исходя из примера выше, покупка промышленной мясорубки уменьшит налоговую базу в 1 квартале.

Если стоимость агрегата оказалась бы выше лимита, мясорубка отразилась бы в учете как основное средство. Стоимость ее следовало распределить поквартально, равными частями, до конца года, что следует из п 2, пп. 4 ст. 346.17 НК РФ.

После произведенных расчетов делаются стандартные проводки:

• Дт 99 Кт 68 - начисление налога;
• Дт 68 К 51 — уплата налога.

УСН «доходы»

Приобретенное оборудование до 100 тыс. рублей учитывается как материальные запасы. Выбор налогового режима не позволяет организации уменьшать налогооблагаемую базу за счет МПЗ.

ЕНВД

Разграничение по стоимости объектов не играет роли при определении налоговых показателей. Однако в ситуации, когда налогоплательщик совмещает ЕНВД с другими режимами, придется вести налоговый учет ОС. Критерий отнесения объектов к основным фондам либо запасам прежний: стоимость в 100 тыс. рублей.

Совмещение с иными системами налогообложения, в частности, должно включать в себя все нюансы учета, присущие смежным налоговым режимам. Это имеет отношение и к налоговому учету основных фондов стоимостью до 100 тыс. рублей.

Итоги и выводы

Учет основных средств, начиная с 2018 года, подчиняется обновленным правилам, в частности, Федеральному стандарту, значительно сближающему нормы бухгалтерского и налогового законодательства. Имущественные объекты до 100 тыс. рублей не является по нормам НК РФ основными средствами, на которые необходимо начислять амортизацию.

Налоговый учет объектов в стоимостном интервале 40-100 тыс. рублей позволяет списать их двояко: целиком в момент ввода в эксплуатацию либо на протяжении определенного времени. Целесообразно избрать второй вариант, поскольку исключаются временные разницы и необходимость фиксировать их дополнительными проводками, если в организации применяется ОСНО.

Налоговый учет основных фондов организаций, использующих иные системы налогообложения, в основе своей остался прежним. При этом налогоплательщики учитывают лимит стоимости ОС, содержащийся в Налоговом кодексе.